《中华人民共和国税收征收管理法修正案（征求意见稿）》（以下简称征求意见稿）对该法第八十九条作了修改，将“纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜”，改为“纳税人、扣缴义务人有权委托税务师事务所办理税务事宜。税务师事务所，由符合条件的注册税务师出资设立，是注册税务师的执业机构。注册税务师和税务师事务所的管理办法由国务院税务主管部门另行制定”。征求意见稿作此修改的目的，是通过立法确立注册税务师和税务师事务所的法律地位和业务。

    笔者认为，通过立法确立注册税务师和税务师事务所的法律地位和业务，符合国际惯例。

    虽然称谓有所不同，但世界上很多国家都建立了类似我国注册税务师的税务代理制度。建立税务师制度的国家，法律都比较健全，详细规定了税务师的主要业务。典型的国家主要有日本、德国、韩国等。这些国家的一些作法和经验，值得我国借鉴。

    日本：《税理士法》

    税务师最早起源于日本。在日本，把专门从事涉税服务的税务专家称为税理士，相应的税务师制度被称为税理士制度。1904年，日本纳税服务行业渐渐兴起；1911年，东京首先制定了规范涉税服务行为的《税务代办监督制度》，税理士制度初显雏形。1942年，日本国会通过了《税务代理士法》，标志着为纳税人提供税务服务的日本税务代理资格制度的诞生。1951年，为转变税理士的职能定位，日本颁布了《税理士法》以取代《税务代理士法》，之后，该法案分别于1956年、1961年、1980年、2001年及2002年～2007年各年间因相关法律法规的修订而进行了修订。税理士以民间税务专家的身份，独立、公正地为纳税人服务，同时负有推进申报纳税制度的使命。

    日本税理士资格仅授予国家统一考试合格者或拥有同等知识的人。法律上严格禁止非税理士办理税理士业务。此外，由于日本税制比较复杂，委托税理士代办纳税业务已成为普遍现象。目前，日本国内平均有85%以上的企业是通过税务代理办理纳税事宜的。截止到2009年3月末，日本已注册的税理士达到71177人，税理士会的从业人员比国税系统人员还多，税理士承担了许多以前由税务人员承担的工作。

    《税理士法》对于税务师的发展起到重要作用，使日本的涉税服务受到纳税人的广泛认同。《税理士法》规定的税理士业务为：税务代理、税务文书的编制、税务咨询、会计业务。此外，还规定了有关税理士的附属业务以及其他业务，附属业务即有关财务会计的业务。

    德国：《税务代理咨询法》

    德国的税理士起源于1919年德国税收基本法提出的“纳税人可由代理人代理纳税”，税理士作为职业名称最早出现在1931年颁布的《税务代理咨询法》。1961年前西德制定《税理士法》。两德统一后，仍沿用原法律，此后经过6次修正，现有四章、168条。德国对税理士行业的监管是通过联邦和各地的税理士协会进行的，不直接面向会员个人。税理士协会由税理士、税务代理士、税理公司、非税理士或税务代理士的税理公司的负责人组成，是公共法人。联邦和各地的税理士协会必须服从国家的监督，联邦财政大臣监督联邦税理士协会，各地税理士会由州政府财政部负责监督。

    在完善的法律法规的规范下，德国的税务中介业十分繁荣，近90%的纳税人都委托代理机构办理涉税事宜，德国有一个涉税服务专用信息数据处理中心，该中心从1996年成立至今已有50多年的历史，中心总部设在纽伦堡，16个州均有分支机构，并实行电脑联网。它与税务局的税务信息处理中心也实现了完全的网络联通。目前，德国共有执业税务（会计）师5万人左右，其中3.5万人加入了该中心。除极少数纳税人自行申报或邮寄申报外，一般都要委托职业税务师进行税务代理，纳税人很少与税务机关直接接触。

    德国的《税务代理咨询法》对税务师的执业范围作了十分明确的规定，其中包括：1.税务代理；2.税务咨询；3.参与企业的经济评价；4.为企业制定详细的财务计划；5.为开办各类经济实体确定合适的法律形式；6.代为企业向国家申请特殊扶持补贴；7.拟定财务文书、代办会计账簿记账及其他有关财务的业务；8.税务文书的拟定等等。

    韩国：《税务士法》

    韩国推行税务代理已有40多年的历史，是世界上建立税务代理制度较早的国家之一。韩国1961年9月颁布《税务士法》，标志着从法律上确立了税务士制度的法律地位。《税务士法》在40多年的实践中不断修改完善，规定了税务士的许多法定业务。在韩国，注册登记的税务机构从业人员2.6万多人，税务士事务所遍布全国各地。

    韩国税务士的业务除《税务士法》中有明确规定外，其他单项税种立法和有关行政法律法规也有专门规定。《税务士法》规定的业务主要有：代理有关税务的申报，申请（含异议申请、审查申请、审判申请和公示地价异议申请等）；制作税务调整计算书及其他有关税务文书、填写纳税申报表；代理与纳税申报有关的记账；有关税务的商谈和咨询；代理纳税人对税务机关的调查或处罚等行为进行意见陈述；确认有关税务的申报文书及其他附带业务。

    其他单项税种立法和有关行政法律法规规定的业务有：对公益法人（指从事公益事业的法人）的税务确认；对高风险企业的税务确认；对调拨厅、地方自治团体、住宅建设企业、中小企业等财务报表的确认等。

    启示：法律贯穿税务代理始终

    ——健全、规范的税务师法律制度。市场经济是一种法治经济，税务师依法执业是一种法律行为，没有专门的法律法规保障是行不通的。税务师行业的业务范围、收费、组织结构的设置、执业标准、法律责任和代理原则等方面均应依照法律的规定来执行，使“法”贯穿代理的始终。因此，要真正做到“依法代理”，就应加快立法步伐，尽早建立起全国统一的、独立的、完善的、规范的税务师法律制度，为税务师代理市场的健康运行创造良好的法律保障环境。

    ——建立完善的执业准入制度。税务代理是一项政策性、技术性、知识性很强的工作，对于税务代理人的要求很高。为此，必须通过严格的资格考试选拔和认定。

    根据《税理士法》的规定，日本的律师、会计师及经过税理士考试合格者，具备税理士资格。但是，这些人要成为现实的税理士，还必须在日本的税理士联合会登记注册，并经审查合格，发给“税理士证”之后，才能以法定身份从事税理士业务。韩国从事税务代理的人员主要是通过考试取得税务士资格的人。韩国主管考试的机构是中央政府财政经济部的资格审议委员会，国税厅厅长任资格审议委员会委员长。对参考人员报考没有学历、经历等条件限制，只要两次考试（第一次是客观式笔试，第二次是主观式笔试）全部通过者，即可获得税务士资格。

    世界上所有的税务中介行业的行业准入都有考试和注册或类似的制度，很多国家都有免于考试的规定，但注册手续通常是必须履行的。在美国，一般税务代理人应向财政部办理登记，并且每3年应办理更新登记，接受至少72小时以上的在职进修，严格的登记制度可以保证税务代理执业人员的知识层次和资格条件，有助于提高税务代理人服务的水平。

    作者单位：首都经贸大学